Вычет в минус или в плюс? Версия для печати Отправить на e-mail
11.02.2009

Наверное, все уже неоднократно слышали об изменениях, внесенных в Налоговый кодекс с 2009 года. Поменялось, безусловно, многое: и ставка налога на прибыль, и величина налоговых вычетов по НДФЛ, и другие нормы. Но, пожалуй, самым значительным событием можно считать предоставление покупателям возможности с 1 января 2009 года принимать к вычету НДС с авансов. Конечно же, это сюрприз для плательщиков НДС, но приятный или нет, попробуем разобраться.

Автор Екатерина Чиркова, ведущий налоговый консультант ЦНПКГК«ИРБиС»

Источник ЭЖ «Юрист»

Проблема с вычетами НДС по авансам возникла уже давно. Не очень-то удобно одну и ту же сумму отражать несколько раз. Но вместо того, чтобы просто взять и отменить НДС с авансов, законотворцы разрешили покупателям сразу принимать сумму налога, уплаченную с аванса, к вычету. Столь революционные изменения несет в себе новый п. 12 ст.171 НК РФ, введенный Федеральным законом от 26.11.2008 №224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса...».

Данный Закон разрабатывался в основном для того, чтобы помочь компаниям в условиях финансового кризиса. Несомненно, возможность принять НДС с авансов к вычету, не дожидаясь отгрузки, увеличит денежные активы предприятия-покупателя. Но, к сожалению, продавцам такая «антикризисная» мера не сулит ничего хорошего. Как минимум это приведет к дополнительным затратам - денежным, финансовым и конечно же временным. Многим компаниям вообще скорее всего придется брать в штат дополнительного сотрудника, который будет составлять, распечатывать и рассылать счета-фактуры контрагентам.

Но это не единственная проблема, которая возникнет в связи с принятыми поправками. Чтобы подробно разобраться во всех подводных камнях, сначала рассмотрим новый порядок уплаты НДС с авансов.

 

Новые правила

В соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ при получении сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок налогоплательщик обязан предъявить покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму НДС. То есть при получении предварительной оплаты продавец должен выставить счет-фактуру в течение 5 календарных дней, считая со дня такой оплаты (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В счете-фактуре, выставляемом продавцом при получении оплаты в счет предстоящих поставок, согласно п. 5.1 ст. 169 НК РФ должны быть указаны:

 

  •  порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

  •  наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

  •  номер платежно-расчетного документа;

  •  наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;

  •  сумма оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

  •  налоговая ставка;

  •  сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

 

Согласно п. 9 ст. 172 НК РФ покупатель вправе принять к вычету НДС, исчисленный с предварительной оплаты, на основании следующего:

 

  •  счетов-фактур, выставленных продавцами;

  •  документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты в счет предстоящих поставок;

  •  договора, предусматривающего перечисление предварительной оплаты.

 

 

Какие суммы указывать?

Вот тут и возникает первая проблема. Дословно в п. 9 ст. 172 НК РФ сказано следующее: «вычеты сумм налога производятся на основании счетов-фактур... при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм». Что законодатель имел в виду под словосочетанием «указанные суммы», остается загадкой, причем до тех пор, пока не последуют подробные разъяснения от Минфина либо пока не сложится определенная судебная практика.

Абсолютно непонятно, что нужно прописать в договоре: просто обязанность покупателя уплачивать аванс в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) или необходимость указывать определенные суммы.

Допустим, чиновники имели в виду, что в договоре необходимо указывать конкретную сумму аванса (например, 1000 рублей). Но в результате получается полная неразбериха: что же делать, если сумма аванса вдруг изменилась или покупатель перечислил большую сумму - не переписывать же каждый раз договор и не заключать же к нему дополнительные соглашения.

Поэтому, на наш взгляд, здесь подразумевается, что согласно договору покупатель перечисляет аванс продавцу в счет будущих поставок (здесь важно именно указание слова «аванс», а не конкретной суммы). Но будьте внимательны, это только наша точка зрения, официальных разъяснений пока нет.

Также хочется напомнить, что в соответствии со ст. 3 НК РФ все неточности и неясности законодательства трактуются в пользу налогоплательщика.

 

Бумажной работы прибавится

В дальнейшем на момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) счет-фактура выставляется продавцом в прежнем порядке - на полную сумму. И покупатель на основании такого счета-фактуры вправе принять всю сумму налога, указанную в нем, к вычету.

При этом, чтобы в результате этих действий вычет не удваивался, у покупателя появляется обязанность в том же налоговом периоде восстановить в бюджет НДС, принятый к вычету с предоплаты (подп. 3 п.3 ст. 170 НК РФ).

Налог должен быть восстановлен в бюджет также в случае расторжения договора (либо изменения его условий) и возврата предоплаты продавцом.

Из этого следует, что в ситуации, когда предоплата и отгрузка приходятся на один квартал, покупатель вместо одной записи в книге покупок должен будет сделать две в книге покупок и еще одну - в книге продаж. А если предоплата перечислялась частями, бумажной работы прибавится.

Отметим, что обязанности продавца (за исключением обязанности выставить покупателю счет-фактуру на сумму предоплаты) остаются прежними: он, как и ранее, должен уплатить НДС в бюджет с полученных сумм предоплаты (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ), выписать самому себе счет-фактуру на аванс, а при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) - еще раз начислить в бюджет НДС со всей суммы отгрузки (п. 1 ст. 154, п. 14 ст. 167 НК РФ) и принять к вычету ранее уплаченный налог с суммы предоплаты (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НКРФ).

 

«Переходные» поставки

Обратим ваше внимание на еще один важный нюанс. Новый порядок выставления авансовых счетов-фактур вступает в силу с 1 января 2009 года и применяется, если отгрузка состоялась после 31 декабря 2008 года (п. 11 ст. 9 Закона № 224-ФЗ).

Как трактовать эту формулировку, если аванс получен от покупателя в 2009 году, понятно. В этом случае продавец однозначно должен руководствоваться новыми правилами. А если аванс поступил, допустим, в конце 2008 года и до 31 декабря этого же года включительно товар отгружен не был?

Казалось бы, формально новые правила должны распространяться и на эту ситуацию. Однако на практике применить их очень проблематично. Дело в том, что, получив от покупателя аванс, к примеру, 10 декабря, продавец уже оформил счет-фактуру по старым правилам в одном экземпляре. И зарегистрировал его у себя в книге продаж. Значит, выставить аналогичный документ в 2009 году в адрес покупателя не получится. Ведь в двух экземплярах одного и того же счета-фактуры не могут быть указаны разные даты. И даже если продавец пойдет навстречу покупателю и все же выставит счет-фактуру на аванс 2008 года, вычет НДС по такому счету будет довольно рискованным.

При отгрузке товаров в 2009 году продавец должен будет оформить документы по тем же правилам, что и раньше. То есть выставить покупателю счет-фактуру на реализацию и зарегистрировать его в книге продаж. А данные о зафиксированном там ранее счете-фактуре на аванс занести в книгу покупок.

Но возможна и такая ситуация. Покупатель платит аванс 31 декабря 2008 года. Что делать в этом случае, по каким правилам работать? Если по старым, то проблем скорее всего не возникнет. Но и к этому можно придраться.

В рассматриваемом случае отгрузка по полученному авансу будет происходить в 2009 году. А в соответствии с п.11 ст. 9 ФЗ № 224-ФЗ положения п.3-5 ст. 161 НК РФ (касающиеся обязанности выставления счета-фактуры) применяются при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) и при передаче имущественных прав, осуществляемых начиная с 1 января 2009 года.

Что же получается? А получается, что операция вроде бы имела место в 2008 году, но товар-то отгружался в 2009-м, а значит, и исчислять НДС нужно по новым правилам. Этот вопрос очень спорный, и пока не будет официальных разъяснений Минфина, к единой точке зрения прийти не удастся.

Но, по нашему мнению, в этой ситуации можно применять новые налоговые поправки и сразу по окончании новогодних праздников выставлять покупателю счет-фактуру.

 

Спасибо, не надо

Ознакомившись со всеми этими изменениями и проанализировав вышесказанное, можно прийти к выводу, что «антикризисные» поправки приведут не столько к снижению налоговой нагрузки, сколько к усложнению документооборота и к лишней головной боли. Встает вопрос: можно ли отказаться от этого права на вычет НДС с авансов?

По нашему мнению, покупатель может не использовать указанное выше право, полученное с 1 января 2009 года в связи с поправками в Налоговом кодексе РФ. Отметим, что при этом никаких негативных последствий возникать не должно.

Если покупатель не предъявит к вычету НДС с аванса, итоговая величина НДС не будет занижена. Если отгрузка в счет аванса состоится в том же квартале, в котором получена предоплата, то сумма налога, заявленная к уплате или возмещению по декларации, вообще не изменится. Поэтому, на наш взгляд, какие-либо штрафные санкции покупателю не грозят.

В заключение хочется отметить, что в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты. «Имеет право», но никак не обязан.